房地产企业所得税增值税土增税的财税处理

　　　房地产行业涉及的税种较多，其中企业所得税、增值税和土地增值税是较为重要且处理复杂的税种。由于房地产项目开发周期长、资金投入大、业务环节多，这三种税的财税处理需要结合行业特点和相关税收政策进行规范操作。

　　一、企业所得税的财税处理

　　收入确认

　　房地产企业的收入主要来源于开发产品的销售、出租等。对于销售开发产品，应根据不同的销售方式确认收入实现的时间。

　　采取一次性全额收款方式销售开发产品的，应于实际收讫价款或取得索取价款凭据（权利）之日，确认收入的实现。例如，某房地产公司向客户销售一套商品房，客户一次性支付全部房款，该公司在收到房款当天确认收入。

　　采取分期收款方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现。付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。比如，一套商品房总价100万元，分5年付清，每年付款20万元，那么每年在约定的付款日确认20万元收入；若客户在第3年提前支付了剩余40万元，则在实际收到这40万元时确认收入。

　　采取银行按揭方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款确定收入额，其首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。例如，一套商品房售价80万元，客户支付首付款24万元，剩余56万元办理银行按揭，该公司在收到首付款时确认24万元收入，在银行将按揭款转入公司账户时确认56万元收入。

　　成本、费用扣除

　　房地产企业发生的成本和费用，符合规定的可以在计算应纳税所得额时扣除。

　　开发产品的成本包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用等。这些成本应按配比原则，在开发产品销售时结转扣除。例如，某房地产项目总开发成本1亿元，共开发商品房500套，已销售300套，则应结转的成本为1亿元×（300÷500）=6000万元。

　　期间费用包括管理费用、销售费用和财务费用。管理费用和销售费用在发生当期扣除；财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。例如，某房地产公司为开发项目向银行贷款5000万元，年利率5%，当年支付利息250万元，且能按项目分摊并提供金融机构证明，则该250万元利息可在当年扣除。

　　预缴与汇算清缴

　　企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。预计计税毛利率由各省、自治区、直辖市税务局确定，一般情况下，开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的，不得低于15%；位于地级市、地区、盟、州城区及郊区的，不得低于10%；位于其他地区的，不得低于5%；属于经济适用房、限价房和危改房的，不得低于3%。

　　开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。

　　例如，某房地产公司销售未完工开发产品取得收入2000万元，当地预计计税毛利率为15%，则当年应计入应纳税所得额的预计毛利额为2000×15%=300万元。项目完工后，该部分收入对应的实际毛利额为500万元，则应将差额200万元计入当年应纳税所得额。

　　二、增值税的财税处理

　　征税范围与税率

　　房地产企业销售自行开发的房地产项目，属于增值税的征税范围，适用的税率为9%。小规模纳税人销售自行开发的房地产项目，按照5%的征收率计税。

　　销售额的确定

　　房地产开发企业中的一般纳税人销售自行开发的房地产项目，适用一般计税方法计税，按照取得的全部价款和价外费用，扣除当期销售房地产项目对应的土地价款后的余额计算销售额。销售额的计算公式为：销售额=（全部价款和价外费用-当期允许扣除的土地价款）÷（1+9%）。

　　当期允许扣除的土地价款=（当期销售房地产项目建筑面积÷房地产项目可供销售建筑面积）×支付的土地价款。其中，支付的土地价款，是指纳税人为取得土地使用权支付的地价款和按国家统一规定缴纳的有关费用。

　　例如，某房地产一般纳税人开发的房地产项目可供销售建筑面积为10万平方米，支付的土地价款为5000万元。当期销售建筑面积为2万平方米，取得全部价款和价外费用3270万元（含税）。则当期允许扣除的土地价款=（2÷10）×5000=1000万元，销售额=（3270-1000）÷（1+9%）=2082.57万元，当期应缴纳的增值税销项税额=2082.57×9%=187.43万元。

　　房地产开发企业中的一般纳税人销售自行开发的房地产老项目，可以选择适用简易计税方法按照5%的征收率计税。房地产老项目，是指《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的房地产项目。选择简易计税方法的，不得扣除土地价款，销售额=全部价款和价外费用÷（1+5%）。

　　预缴税款

　　房地产开发企业采取预收款方式销售自行开发的房地产项目，应在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税。

　　应预缴税款=预收款÷（1+适用税率或征收率）×3%。适用一般计税方法计税的，按照9%的适用税率计算；适用简易计税方法计税的，按照5%的征收率计算。

　　例如，某房地产一般纳税人采取预收款方式销售房地产项目，收到预收款1090万元，适用一般计税方法，则应预缴的增值税=1090÷（1+9%）×3%=30万元。

　　纳税申报

　　一般纳税人销售自行开发的房地产项目，应在纳税义务发生时间（通常为不动产权属变更的当天），以当期销售额和适用税率计算当期应纳税额，抵减已预缴税款后，向主管税务机关申报纳税。未抵减完的预缴税款可以结转下期继续抵减。

　　小规模纳税人销售自行开发的房地产项目，应按照销售额和征收率计算应纳税额，抵减已预缴税款后，向主管税务机关申报纳税。未抵减完的预缴税款可以结转下期继续抵减。

　　三、土地增值税的财税处理

　　征税范围与清算条件

　　土地增值税是对转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物（以下简称转让房地产）并取得收入的单位和个人，就其转让房地产所取得的增值额征收的一种税。

　　土地增值税清算的条件分为应清算和可清算两种。

　　应清算的条件包括：房地产开发项目全部竣工、完成销售的；整体转让未竣工决算房地产开发项目的；直接转让土地使用权的。

　　可清算的条件包括：已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上，或该比例虽未超过85%，但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的；取得销售（预售）许可证满三年仍未销售完毕的；纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的；省（自治区、直辖市、计划单列市）税务机关规定的其他情况。

　　增值额与扣除项目

　　土地增值税的增值额=转让房地产取得的收入-扣除项目金额。

　　转让房地产取得的收入，包括货币收入、实物收入和其他收入。

　　扣除项目包括：

　　取得土地使用权所支付的金额，包括纳税人为取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定缴纳的有关费用。

　　房地产开发成本，包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用。

　　房地产开发费用，是指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用、财务费用。财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。其他房地产开发费用，按取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本之和的5%以内计算扣除。凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用按取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本之和的10%以内计算扣除。

　　与转让房地产有关的税金，是指在转让房地产时缴纳的城市维护建设税、印花税。因转让房地产缴纳的教育费附加，也可视同税金予以扣除。

　　从事房地产开发的纳税人可按取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本之和，加计20%的扣除。

　　税率与应纳税额计算

　　土地增值税实行四级超率累进税率：

　　增值额未超过扣除项目金额50%的部分，税率为30%。

　　增值额超过扣除项目金额50%、未超过扣除项目金额100%的部分，税率为40%，速算扣除系数为5%。

　　增值额超过扣除项目金额100%、未超过扣除项目金额200%的部分，税率为50%，速算扣除系数为15%。

　　增值额超过扣除项目金额200%的部分，税率为60%，速算扣除系数为35%。

　　应纳税额=增值额×适用税率-扣除项目金额×速算扣除系数。

　　例如，某房地产公司转让房地产取得收入1500万元，扣除项目金额为1000万元，则增值额=1500-1000=500万元，增值率=500÷1000×100%=50%，应纳税额=500×30%-1000×0=150万元。

　　预缴与清算申报

　　纳税人在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入，由于涉及成本确定或其他原因，而无法据以计算土地增值税的，可以预征土地增值税，待该项目全部竣工、办理结算后再进行清算，多退少补。预征率由各省、自治区、直辖市税务局根据当地情况确定。

　　土地增值税清算申报时，纳税人应如实填写《土地增值税清算申报表》，并报送相关资料，包括房地产开发项目清算说明、项目竣工决算报表、取得土地使用权所支付的地价款凭证等。税务机关受理清算申报后，会对清算项目进行审核，确定应纳税额，纳税人应按照审核结果缴纳土地增值税。

　　房地产企业所得税、增值税和土地增值税的财税处理相互关联又各有侧重，企业在实际操作中，需严格遵守相关税收法律法规和政策规定，准确核算收入和扣除项目，及时办理预缴和申报手续，以降低税务风险，确保企业的健康发展。同时，由于税收政策可能会发生调整，企业应密切关注政策变化，适时调整财税处理方式。